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無償贈與、繼承股權有關個人所得稅問題匯總

無償贈與、繼承股權有關個人所得稅問題匯總

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編者按:個人所得稅屬於直接稅,因此每一個納稅人都能切身感受到稅負的存在。在現實中,納稅人對於哪些屬於個稅的徵收範圍、哪些不屬於徵收範圍都比較關心。個人所得稅是針對個人所得進行徵稅的稅種,在股權無償贈與、繼承行為中,被繼承人不屬於納稅主體自不用說,那麼贈與方、受贈方或者繼承人是否需要繳納個人所得稅呢?本期華稅律師將為讀者予以解答。

《中華人民共和國個人所得稅法》第二條:下列各項個人所得,應納個人所得稅:

一、工資、薪金所得;

二、個體工商戶的生產、經營所得;

三、對企事業單位的承包經營、承租經營所得;

四、勞務報酬所得;

五、稿酬所得;

六、特許權使用費所得;

七、利息、股息、紅利所得;

八、財產租賃所得;

九、財產轉讓所得;

十、偶然所得;

十一、經國務院財政部門確定徵稅的其他所得。

由該條款可知,接受贈與的股權所得與繼承的股權所得不在《個人所得稅法》列舉的徵稅範圍之內。《個人所得稅法》第二條第(十一)項規定了一個兜底條款,即「經國務院財政部門確定徵稅的其他所得」,也就是說,法律授權國務院財政部門可以在上述十種應稅所得之外另行規定應稅項目。但從目前稅法部門規章來看,除根據《財政部、國家稅務總局關於個人無償受贈房屋有關個人所得稅問題的通知》(財稅[2009]78號)規定,在非法定條件下個人無償受贈房屋應當按20%計征個稅以外,均沒有關於受贈或者繼承其他財產所得應當繳納個人所得稅的規定。需要指明的是,如果自然人是因企業獎勵員工而受贈股權,那麼員工受贈股權的收益應視為「工資、薪金所得」,計征個人所得稅。

對於股權無償贈與、繼承,贈與人、受贈人與繼承人是否需要繳納個人所得稅,法律、法規尚無明文規定,但以下法律、法規中已有所涉及。

法律、法規 具體條文
(1)《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法(試行)》(國家稅務總局公告2014年第67號)第三條本辦法所稱股權轉讓是指個人將股權轉讓給其他個人或法人的行為,包括以下情形:(七)其他股權轉移行為。
第五條個人股權轉讓所得個人所得稅,以股權轉讓方為納稅人,以受讓方為扣繳義務人。
第七條股權轉讓收入是指轉讓方因股權轉讓而獲得的現金、實物、有價證券和其他形式的經濟利益。
第十一條符合下列情形之一的,主管稅務機關可以核定股權轉讓收入:(一)申報的股權轉讓收入明顯偏低且無正當理由的;
第十二條符合下列情形之一,視為股權轉讓收入明顯偏低:(五)不具合理性的無償讓渡股權或股份;

第十三條符合下列條件之一的股權轉讓收入明顯偏低,視為有正當理由:(二)繼承或將股權轉讓給其能提供具有法律效力身份關係證明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹以及對轉讓人承擔直接撫養或者贍養義務的撫養人或者贍養人;(四)股權轉讓雙方能夠提供有效證據證明其合理性的其他合理情形。

(2)《河北省地方稅務局轉發國家稅務總局關於加強股權轉讓所得徵收個人所得稅管理的通知》(冀地稅函[2009]119號)第四條對於繼承、遺產處分、直系親屬之間無償贈予股權的情況,對當事雙方不徵收個人所得稅。對於其他情形的自然人股東將股權無償贈與他人的,

受贈人因無償受贈股權取得的受贈所得

,按照「財產轉讓所得」項目繳納個人所得稅,稅率為20%。(3)《廣東省地方稅務局關於加強股權轉讓所得個人所得稅徵收管理的通知》(粵地稅函[2009]940號)第五條加強對個人股權贈與個人所得稅的徵收管理規定:(一)個人將股權贈與供養關係、贍養(撫養)關係、繼承關係人的,贈與方與受贈方均不徵收個人所得稅。供養親屬包括配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹。(二)除上述不徵收個人所得稅的三種情形外,

個人無償受贈股權的

,以贈與合同上標明的贈與股權價格減除贈與過程中受贈人支付的相關稅費后的餘額為應納稅所得額,按照「財產轉讓所得」項目,適用20%稅率,計算徵收個人所得稅。

(一)贈與人有無納稅義務

就國家稅務總局公告2014年第67號文而言,納稅人為股權轉讓方,也就是無償贈與行為中的贈與人。一般而言,贈與人在股權贈與中並無所得,無需繳納個人所得稅。但是,贈與行為是否屬於國家稅務總局公告2014年第67號文第三條中所指的「其他股權轉移行為」尚無定論。但從文義解釋的的角度來看,無償贈與股權行為中,股權經過變更登記,所有權由一方轉移至另一方,屬於第三條規定六種具體情形之外的「其他股權轉移行為」。67號文還規定,申報的股權轉讓收入明顯偏低且無正當理由的,主管稅務機關可以核定股權轉讓收入。其中不具有合理性的無償讓渡股權或股份就屬於稅務機關核定股權轉讓收入的範圍。什麼叫做合理性的無權讓渡股權?67號文第十三條規定,符合下列條件之一的股權轉讓收入明顯偏低,視為有正當理由:「(二)繼承或將股權轉讓給其能提供具有法律效力身份關係證明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹以及對轉讓人承擔直接撫養或者贍養義務的撫養人或者贍養人;(四)股權轉讓雙方能夠提供有效證據證明其合理性的其他合理情形」。

也就是說,如果贈與人能夠提供具有法律效力的身份證明,且身份人在上述規定的範圍之內,即屬於合理性的無償讓渡股權,無需繳納個人所得稅。其他情形下,若無有效證據證明無權讓渡股權的合理性,那麼贈與人將會被稅務機關核定股權轉讓收入。

國家稅務總局公告2014年第67號文規定的納稅義務人為股權轉移中的轉讓方,也即無償贈與中的贈與人,因此該67號文無法成為受贈人發生納稅義務的依據。除此文件外,再無其他全國性適用的法律文件對受贈人在股權無償轉讓中納稅義務予以規定。因此,如無特殊規定,受贈人不屬於個人所得稅納稅義務人。

但是,根據冀地稅函[2009]119號文和粵地稅函[2009]940號文等地方性法規的規定,如果受贈人與贈與人之間不存在具有法律效力的特殊身份關係,受贈人因無償受贈股權取得的受贈所得,就應當按照「財產轉讓所得」項目繳納個人所得稅,稅率為20%。以上文件僅屬於地方性文件,僅適用於地方,並沒有全國範圍的適用性。

繼承人所繼承的股權,就其性質而言屬於被繼承人的遺產。遺產稅雖在醞釀之中,但尚未形成具體稅目。現行法律沒有針對遺產所得予以徵稅的法律規定,《個人所得稅法》也沒有予以規定。因此,繼承的股權所得收益仍是個人所得稅征管中的「真空」,根據稅收法定原則,自然人繼承股權無需繳納個人所得稅。

根據上文的分析,可以得出:(1)贈與人在無合理性的理由無償讓渡股權時,會成為納稅義務人;(2)根據部分地方性法規的規定,受贈人僅在部分地區具有納稅義務;(3)股權繼承人目前尚無需繳納個稅。個人所得稅的征管關乎民生大計,稅務機關在稅收征管過程中要充分考慮稅收法定原則與納稅人權利,在法定的範圍內對個稅予以征繳,切實做到保障國家稅權與納稅人權利保護的平衡。納稅人也應當在發生納稅所得時及時申報納稅,做一個合法的納稅人。

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